Wydatki gastronomiczne w najnowszych interpretacjach podatkowych i wyrokach sądów

Z interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 25 listopada 2013 r., nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 wynika, że wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (siedziba podatnika czy też poza nią), podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Powołany organ podatkowy stwierdził, że przede wszystkim poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi wynikające z przepisów art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop, czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Oznacza to, że wydatki np. na obiady dla rodziny, fundowane przyjęcia dla znajomych, usługi rozrywkowe, jako niepozostające w związku z przychodami podatnika, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie powołanych przepisów. Nie powinny więc podlegać kwalifikacji w kontekście art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, które dotyczą kosztów reprezentacji. Dopiero wydatek, który spełnia kryteria określone w art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop (tj. był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), powinien być analizowany na gruncie art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Z omawianej interpretacji wynika, że dla kwalifikacji danych wydatków nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, tj. czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Nie są tu też istotne takie cechy jak: wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Interpretacja nawiązuje do wyroku siedmiu sędziów NSA z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd w wyroku tym podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji. Teza ta została powtórzona przez Ministra Finansów w interpretacji ogólnej. Analiza tego wyroku pozwoliła również na sformułowanie kilku twierdzeń, które mogą być pomocne przy wykładni omawianych przepisów art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Minister Finansów sformułował następujące tezy: "1. Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków.

2. Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc., tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

3. Za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

4. Każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem okoliczności, w jakich doszło do poniesienia omawianych wydatków. Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 updop lub art. 22 ust. 1 updof, czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie pozostają zatem w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na »obiady dla rodziny«, »fundowane przyjęcia dla znajomych«, »na usługi rozrywkowe«. Tego rodzaju, przykładowo podane wydatki, niemieszczące się w kategorii kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być w ogóle rozważane w kontekście wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof".

Minister Finansów w powołanej interpretacji ogólnej wskazał generalne zasady, którymi należy kierować się przy kwalifikacji wydatków na poczęstunek dla kontrahentów. Natomiast indywidualne przypadki dotyczące możliwości zaliczania do kosztów podatkowych wydatków gastronomicznych były omawiane w wyrokach sądów administracyjnych, a także w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych.

Można zauważyć prawidłowość, że sądy administracyjne w najnowszych wyrokach powołują się na wyrok NSA z 17 czerwca 2013 r. i uwzględniają zawarte w nim wytyczne. Z kolei w interpretacjach podatkowych wydanych w ostatnim czasie widoczne jest respektowanie interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r. Prowadzi to do ujednolicenia stanowisk sądów administracyjnych i organów podatkowych w trudnej kwestii obciążania kosztów podatkowych wydatkami na poczęstunek dla kontrahentów. Lektura najnowszych wyroków i interpretacji prowadzi do wniosku, że za koszty uzyskania przychodu uważa się racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione w celu osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym również wydatek na spotkanie z kontrahentem musi mieć takie cechy, aby mógł być kosztem podatkowym.

Obecnie zdecydowanie łatwiej podatnik będzie mógł wykazać zasadność ujęcia wydatków na usługi gastronomiczne w kosztach podatkowych. Pamiętajmy jednak, że wydatki gastronomiczne ponoszone podczas spotkań z kontrahentami będą kosztem uzyskania przychodów, jeżeli celem tych spotkań zarówno przeprowadzanych w siedzibie podatnika, jak i poza nią (np. w restauracjach, wynajętych salach itp.) będzie omówienie spraw biznesowych, nie zaś wykreowanie wizerunku podatnika.

Można przewidywać, że organy podatkowe nadal będą bacznie przyglądać się wydatkom na usługi gastronomiczne, które muszą spełniać kryteria określone w art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop, czyli poniesienia w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Choć kwestia okazałości i wystawności nie powinna już być brana pod uwagę, to np. obciążenie kosztów podatkowych wydatkiem na bardzo drogie usługi gastronomiczne, w stosunku do negocjowanego kontraktu, może być podważane w aspekcie tych przepisów. Wydatek zaliczany do kosztów uzyskania przychodów powinien bowiem być racjonalny i gospodarczo uzasadniony. Zbyt kosztowny poczęstunek może też nasunąć wątpliwości co do celu przyświecającego poniesieniu takiego wydatku, albowiem może sugerować, że celem było raczej kształtowanie wizerunku gospodarza. Tymczasem sądy administracyjne i organy podatkowe podkreślają, że wydatki na usługi gastronomiczne nie będą kosztem uzyskania przychodów, w przypadku gdy ich jedynym lub dominującym celem będzie tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz.

Drobny poczęstunek w czasie spotkania w firmie to nie reprezentacja

Wydatki na zakup drobnych artykułów spożywczych z przeznaczeniem do sekretariatów firmy (takich jak: cukier, kawa, herbata, paluszki, ciastka, cukierki, mleko do kawy, soki, woda mineralna, coca cola) mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Wynika tak z wyroku WSA w Gliwicach z 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1322/13.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził: "(…) z opisu stanu faktycznego wynika, iż poniesione przez Spółkę wydatki na drobne artykuły żywnościowe i napoje serwowane w firmie podczas rozmów z kontrahentami pozostawały w ścisłym związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, a ich dominującym celem nie była poprawa wizerunku Spółki. Poczęstunek dla partnerów handlowych stwarza właściwy klimat dla negocjacji, omawiania warunków umów i ma związek z osiąganym przychodem. Z powyższych względów uznać należy, iż są to wydatki mieszczące się w kategorii wydatków określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i brak jest podstaw do ich wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy jako wydatków na reprezentację".

Konferencja biznesowo-szkoleniowa może przyczynić się do wzrostu przychodów

Wydatki na posiłki serwowane w trakcie konferencji biznesowo-szkoleniowych nie stanowią kosztów reprezentacji. Tak uznał WSA w Warszawie w wyroku z 20 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1040/13.

W stanie faktycznym, do którego odniósł się Sąd, spółka z o.o. zajmuje się m.in. pośrednictwem w zakresie wynajmu nieruchomości, sprzedażą i zarządzaniem nieruchomościami. W związku z tą działalnością kilka razy w roku organizuje konferencje z udziałem kontrahentów. Celem tych spotkań jest omówienie spraw biznesowych, nie zaś wykreowanie określonego wizerunku spółki.

Organ podatkowy ocenił, że przedmiotowe konferencje mają raczej charakter biznesowo-szkoleniowy, a nie przyczynienie się do wzrostu popytu na oferowane przez spółkę usługi, a tym samym do wzrostu jej przychodów. Na tej podstawie odmówił prawa do zaliczenia wydatków na usługi gastronomiczne do kosztów podatkowych. WSA stwierdził, że biznesowo-szkoleniowy charakter tych konferencji akurat uzasadnia stanowisko, że wydatki na serwowane w trakcie ich trwania posiłki (poczęstunek) nie stanowią kosztów reprezentacji, wyłączonych z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Ponadto Sąd ten stwierdził również, że charakter konferencji nie wyklucza możliwości, że przyczynią się one do wzrostu popytu na świadczone przez spółkę usługi.

Spotkanie biznesowe w restauracji może obciążać koszty podatkowe

Wydatki na posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami, dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2014 r., nr IBPBI/1/415-1032/13/ESZ.

We wniosku o interpretację podatnik przedstawił, że jest wspólnikiem w spółce komandytowo-akcyjnej, świadczącej usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. W ramach współpracy z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami spółka zaprasza przedstawicieli kontrahentów na spotkania. W zależności od okoliczności, spotkania te odbywają się w siedzibie spółki, w siedzibach kontrahentów lub na gruncie neutralnym, np. w restauracji. W czasie spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy, np. możliwości lub zasady podjęcia współpracy, przedstawiane są propozycje i oferty, zakończone, trwające lub możliwe w przyszłości projekty itp. Zapraszając kontrahenta na spotkanie do restauracji, spółka ponosi koszt posiłku. Spotkania te nie mają charakteru uroczystego, wytwornego czy okazałego. Celem tych spotkań jest omówienie bieżących spraw biznesowych oraz związanych z prowadzoną już obsługą prawną na neutralnym gruncie, poza siedzibami spółek obydwu stron.

W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego organ podatkowy rozstrzygnął jak wskazano na wstępie. Jednocześnie odniósł się do dokumentowania przedmiotowych wydatków, stwierdzając: "Zaznaczyć jednakże należy, iż to na podatniku ciąży również obowiązek należytego udokumentowania ww. wydatków. Przy czym, posiadane dowody nie mogą się ograniczać do faktur (rachunków) stwierdzających wysokość poniesionych wydatków, lecz winny to być dowody umożliwiające w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto potwierdzające racjonalność poniesionych wydatków. Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy".

Organ podatkowy nie wyklucza zaliczania do kosztów podatkowych wydatków na alkohol

Wydatki na napoje alkoholowe, mające wymiar symbolicznego toastu, mogą być kosztem podatkowym. Tak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 stycznia 2014 r., nr IBPBI/2/423-1337/13/AK,IBPBI/2/423-1338/13/AK.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że spółka w związku z prowadzoną działalnością inicjuje szereg kontaktów gospodarczych z potencjalnymi klientami w celu nawiązania z nimi regularnej współpracy, jak również prowadzi rozmowy i negocjacje z obecnymi kontrahentami, bądź to w celu rozszerzenia bieżącej współpracy, bądź aby omówić i wyjaśnić naturalnie pojawiające się w trakcie współpracy zagadnienia i problemy. Spotkania odbywają się w porach zwyczajowo przyjętych jako pory posiłków (śniadanie, lunch, obiad, kolacja), w zależności od woli kontrahenta. Posiłek, który finansuje spółka, składa się z usług gastronomicznych, dań na wynos i obejmuje standardowe pozycje z menu, włączając napoje, w tym alkoholowe (pojedynczy toast symbolizujący zamknięcie negocjacji, zawarcie kontraktu, nawiązanie współpracy lub rozwiązanie bieżącego problemu).

Organ podatkowy stwierdził, że wydatki ponoszone przez spółkę na usługi gastronomiczne, obejmujące posiłki w postaci śniadania, obiadu, kolacji wraz z napojami bezalkoholowymi oraz wydatki na napoje alkoholowe (symboliczny toast) nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Wydatki te ponoszone są w celu nawiązania regularnej współpracy z potencjalnymi klientami, jak również w celu prowadzenia rozmów i negocjacji z obecnymi kontrahentami, bądź w celu rozszerzenia bieżącej współpracy, albo w celu omówienia lub wyjaśnienia pojawiających się w trakcie współpracy zagadnień i problemów. Zatem celem tych spotkań nie jest wyłącznie stworzenie dobrego wizerunku firmy wnioskodawcy czy też wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Poniesione wydatki spełniają zatem przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop - są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Dodajmy, że dotychczas fiskus nie akceptował możliwości zaliczania do kosztów wydatków na alkohol, nawet gdy podatnik argumentował, że taki poczęstunek był zwyczajowy i nie miał okazałego charakteru. Potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 sierpnia 2009 r., nr IPPB5/423-373/09/JC.

Drobny poczęstunek na targach raz w kosztach a raz nie - sprzeczne interpretacje organów podatkowych

Wydatki na zakup produktów spożywczych na potrzeby poczęstunku klientów na targach nie są kosztami reprezentacji, mogą więc zostać uznane za koszt uzyskania przychodów. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2013 r., nr ITPB1/415-685/13-S/PSZ.

W podobnej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że wydatki na zakup artykułów spożywczych przeznaczone na poczęstunek podczas targów nie stanowią kosztów uzyskania (interpretacja indywidualna z 24 stycznia 2014 r., nr IPTPB3/423-437/13-2/PM). Zdaniem tego organu podatkowego wydatki na zakup produktów spożywczych (słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych) przeznaczonych na poczęstunek gości podczas targów są kosztami reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W naszej ocenie, wykluczenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na drobny poczęstunek na targach nie ma żadnego uzasadnienia. Celem ponoszenia kosztów związanych z targami nie jest bowiem tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz, lecz reklama. Taki jest bowiem cel uczestnictwa w targach. Drobny poczęstunek na targach w postaci napojów i słodyczy jest serwowany podczas rozmów biznesowych potencjalnym lub obecnym kontrahentom. Dlatego wydatek na zakup tych produktów spożywczych powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów.