A A A

Gazeta Podatkowa nr 90 (1756) z dnia 9.11.2020

Koszty reklamy i reprezentacji w księgach

Jednostki prowadzące działalność gospodarczą ponoszą wydatki związane z reprezentacją i reklamą. W księgach rachunkowych zalicza się je do kosztów działalności operacyjnej. Szczegółowy sposób ich ewidencji powinien wynikać z zasad (polityki) rachunkowości.

Kwalifikacja wydatków

Z powodu braku definicji reprezentacji i reklamy w przepisach prawa prawidłowa kwalifikacja takich wydatków może sprawiać problemy. W praktyce za reprezentację uważa się przede wszystkim każde działanie, które jednostka kieruje do istniejących lub potencjalnych kontrahentów, mające na celu stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W związku z tym do wydatków na reprezentację zalicza się te, które poniesiono w celu wykreowania pozytywnego wizerunku jednostki, uwypuklenia jej zasobności lub profesjonalizmu. Oceniając, czy poniesione koszty zaliczyć do reprezentacji, czy też innego rodzaju wydatków, podmiot musi dokonać analizy całokształtu okoliczności faktycznych dotyczących danego wydatku.

Natomiast za reklamę uważa się podejmowane przez jednostkę działania mające na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do zakupu oferowanych towarów lub usług. Działania reklamowe mogą być realizowane z wykorzystaniem wielu środków wyrazu oraz różnych środków przekazu. Reklama polega przede wszystkim na prezentowaniu zalet danego towaru lub usługi, ich cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, a także rozpowszechnianiu logo firmy.

Ujęcie w księgach

W księgach rachunkowych koszty reprezentacji i reklamy kwalifikuje się do kosztów działalności operacyjnej jednostki i w ramach kosztów rodzajowych można ewidencjonować je na koncie 40-6"Pozostałe koszty rodzajowe" z dobrowolnie zaprowadzoną dalszą analityką, wyodrębniającą koszty reklamy i koszty reprezentacji. Przy czym przy przekazaniu materiałów na cele reprezentacji lub reklamy, koszty te można ujmować również na koncie 40-1 "Zużycie materiałów i energii", a jeśli doszło do zakupu usług obcych, na koncie 40-2 "Usługi obce".

W jednostkach, które koszty działalności operacyjnej ujmują na kontach zespołu 5, koszty reprezentacji można ujmować na koncie 55 "Koszty zarządu", a koszty reklamy na koncie 52 "Koszty sprzedaży". W przypadku gdy nie wyodrębniono kosztów sprzedaży, koszty reklamy księguje się, tak jak koszty reprezentacji, tj. na koncie 55 "Koszty zarządu".

Stosowany w danym podmiocie sposób ewidencji kosztów reprezentacji i reklamy powinien wynikać z zasad (polityki) rachunkowości.

Warto zaznaczyć, że koszty reklamy mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, a kosztów reprezentacji nie zalicza się do kosztów podatkowych. Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o pdof (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.). Księgi rachunkowe należy prowadzić w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku dochodowego za dany rok. Dlatego bez względu na to, na którym koncie ujmowane są koszty reprezentacji i reklamy, warto w ewidencji księgowej wyodrębnić konta analityczne dotyczące kosztów reklamy i kosztów reprezentacji, odpowiednio jako kosztów stanowiących (KUP) i niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (NKUP).

Wydatki poniesione na reprezentację i reklamę zgodnie z zasadą memoriału, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, generalnie zalicza się w koszty okresu, w którym zdarzenia te wystąpiły. Zgodnie z tym przepisem w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty.

Ewidencja księgowa dotycząca kosztów reklamy lub reprezentacji może więc przebiegać następująco:

- Wn konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty reklamy lub koszty reprezentacji)

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"

oraz równolegle

- Wn konto 52 "Koszty sprzedaży" lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Koszty rozliczane w czasie

W niektórych przypadkach koszty reklamy i reprezentacji mogą podlegać rozliczeniu w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, np. gdy usługa reklamowa lub związana z reprezentacją zostanie wykonana w kolejnym roku (albo latach) po roku, w którym poniesiono jej koszty. Przykładowo dotyczy to sytuacji, gdy jednostka w danym roku obrotowym wykupiła powierzchnię reklamową na następny rok lub kolejne lata (reklama) albo w danym roku poniosła koszty organizacji jubileuszu organizowanego dla wybranej grupy kontrahentów w roku następnym (reprezentacja). Wtedy poniesione wydatki ujmuje się za pośrednictwem konta 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

W myśl art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń. Czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony charakterem rozliczanych kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności. Gdy poniesione koszty reklamy lub reprezentacji są w ocenie jednostki kwotą istotną, można rozliczać je w czasie co miesiąc. Z kolei, jeżeli nie mają znaczącego wpływu na rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowej, finansowej i na wynik finansowy, można rozliczyć je w czasie w sposób uproszczony w kwotach odnoszących się do danego roku obrotowego. Kwotę dotyczącą bieżącego roku obrotowego ujmuje się wówczas w kosztach w momencie jej poniesienia, z kolei kwotę dotyczącą następnego roku odnosi się do kosztów jednorazowo w styczniu następnego roku.

Ewidencja księgowa dotycząca rozliczenia w czasie kosztów reklamy lub reprezentacji w jednostce stosującej pełny rachunek kosztów może przebiegać zapisami:

a) wartość netto kosztów

- Wn konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty reklamy lub Koszty reprezentacji),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) przeniesienie kosztów do rozliczenia w czasie

- Wn konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",

c) zaliczenie kosztów do okresu, którego dotyczą

- Wn konto 52 "Koszty sprzedaży" lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Przekazanie próbek

Jednostki mogą przekazywać na cele reklamy próbki oferowanych towarów lub produktów. Ewidencja księgowa wydania próbek towarów może przebiegać zapisami:

- Wn konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty reklamy),

- Ma konto 33 "Towary"

oraz równolegle

- Wn konto 52 "Koszty sprzedaży" lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

W przypadku prowadzenia ewidencji towarów w stałych cenach ewidencyjnych różniących się od cen zakupu (nabycia), ich przekazanie na cele reklamy wiąże się z korektą odchyleń przypadających na wydane towary.

Jeśli jako próbki przekazano wyroby gotowe, ich wydanie, w podmiocie ewidencjonującym koszty na kontach zespołu 4 i 5, można zaksięgować na dwa sposoby, tj.:

1) jedynie na kontach zespołu 5

- Wn konto 52 "Koszty sprzedaży" lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",

2) na kontach zespołu 4 i 5

a) obciążenie kosztów rodzajowych

- Wn konto 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty reklamy),

- Ma konto 79-0 "Obroty wewnętrzne",

b) wyksięgowanie produktów

- Wn konto 79-1 "Koszty obrotów wewnętrznych",

- Ma konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",

c) przeniesienie kosztu na konto w zespole 5

- Wn konto 52 "Koszty sprzedaży" lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Jeżeli wyroby gotowe ujmowane są w cenach ewidencyjnych różniących się od kosztu wytworzenia, należy rozliczyć również odchylenia przypadające na wydane próbki.

VAT należny

Trzeba zaznaczyć, że z nieodpłatnym przekazaniem upominków, w tym gadżetów reklamowych, lub próbek towarów albo produktów, może wiązać się konieczność naliczenia VAT należnego. Gdy z tytułu nabycia lub wytworzenia towarów podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z ich przekazaniem może wystąpić obowiązek naliczenia podatku VAT należnego (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT - Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.). Jednak nie dotyczy to upominków o małej wartości i próbek, jeśli ich przekazanie nastąpiło na cele związane z działalnością gospodarczą. Prezentami o małej wartości przekazywanymi przez podatnika jednej osobie, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, są towary:

o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
których przekazania nie ujęto w ewidencji, jeżeli jednostkowa cena ich nabycia (bez podatku VAT) lub jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Jeżeli wystąpi obowiązek opodatkowania VAT nieodpłatnego przekazania upominków lub próbek, to wartość VAT należnego można odnieść na konto 40-3 "Podatki i opłaty" lub konto w zespole 5 (przykład). Ewidencja księgowa może wtedy przebiegać następującym zapisem:

- Wn konto 40-3 "Podatki i opłaty" lub konto w zespole 5,

- Ma konto 22-1 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego".

Przykład

Założenia

W listopadzie 2020 r. jednostka zakupiła 400 szt. kalendarzy na 2021 r. opatrzonych logo firmy, których koszt jednostkowy wyniósł 12 zł (plus VAT 2,76 zł). Łączna kwota netto wynikająca z faktury to 4.800 zł (plus VAT 1.104 zł). Wartość kalendarzy odniesiono bezpośrednio w koszty działalności operacyjnej (jednostka nie prowadzi ich ewidencji magazynowej).
Załóżmy, że w grudniu 2020 r. wszystkie kalendarze zostaną przekazane kontrahentom. W związku z ich przekazaniem wystąpi obowiązek naliczenia VAT należnego, ponieważ ich jednostkowa wartość przekracza 10 zł, a firma nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości tych osób.
Jednostka prowadzi pełny rachunek kosztów. Zgodnie z zasadami (polityką) rachunkowości koszty reklamy ujmowane są na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty reklamy) oraz na koncie 55 "Koszty zarządu".

Dekretacja

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. Faktura dokumentująca zakup kalendarzy:
a) wartość brutto	5.904 zł	30	21
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu	1.104 zł	22-2	30
c) wartość netto	4.800 zł	40-6	30
oraz równolegle	4.800 zł	55	49
2. PK - VAT należny od przekazanych kalendarzy (zapis w grudniu 2020 r.):	1.104 zł	40-3	22-1